SMMM Sahte Belge Düzenleme Suçuna İştirak Emsal Danıştay Kararı

DANIŞTAY
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2019/436
Karar No : 2020/949

TEMYİZ EDEN (DAVALI): … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI): …
İSTEMİN KONUSU :… Vergi Mahkemesinin, … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem : Davacı adına, muhasebecilik hizmetlerini yürüttüğü ve hakkında sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediği yönünde vergi tekniği raporu bulunan … tarafından işlenen kaçakçılık suçuna iştirak ettiğinden bahisle 2012 takvim yılının muhtelif vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Davacının, sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiği iddia edilen … hakkında vergi tekniği raporu düzenlenmiştir.
Anılan raporda, mükellefin komisyon geliri karşılığında sahte belge düzenlemek amacıyla faaliyette bulunduğu, 2012 ve 2013 yıllarında düzenlediği tüm faturaların sahte olarak kabul edilmesi gerektiği belirtilmiştir.
Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda, muhasebeciliğini yaptığı … hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuna atıfta bulunularak anılan mükellef tarafından düzenlenen ve harici araştırmayı gerektirmeden sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge olduğu anlaşılabilen sahte faturaları beyannameye konu ederek elektronik ortamda gönderen davacının, anılan mükellefin sahte belge düzenleme fiilinden haberdar olduğu ve sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiği sonucuna varılmıştır.
Vergi ziyaı suçuna iştirakin varlığının belirlenmesi için Türk Ceza Kanununun iştirak ile ilgili hükümlerine bakılması gerekmektedir.
5237 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun 4. bölümünün 37 ilâ 41. maddelerinde suça iştirak düzenlenmiş olup 39/1. maddesinde suçun işlenmesine yardım eden kişiye maddede öngörülen hapis cezasının verileceği, aynı maddenin 2/c bendinde ise, suçun işlenmesinden önce veya işlenmesi sırasında yardımda bulunarak icrasını kolaylaştırmanın yardım etmek olduğu açıklanmıştır.
Anılan maddede, vergi ziyaına sebep veren sahte fatura düzenleme fiilinin işlenmesinden önce veya işlenmesi sırasında yardımda bulunarak söz konusu fiilin icrasını kolaylaştırmak iştirak kapsamında görüldüğüne göre, vergi tekniği raporuna istinaden sahte fatura düzenlediği tespit edilen …’un düzenlediği faturaları kayıt ve beyannamelere dahil ederek vergi dairesine elektronik ortamda gönderen ve anılan mükellefin muhasebeciliğini yapan davacıda iştirak iradesinin olup olmadığının ortaya konulması gerekmektedir.
İştirak, bir suçun birden çok kişi tarafından işbirliği halinde işlenmesidir. İştirak halinden söz edebilmek için ilgilinin sahte fatura düzenleme fiilinin işlenmesine eylemi ile doğrudan ve etkili biçimde katkıda bulunduğunun somut deliller ile tesbiti gerekir.
Olayda, sahte fatura düzenlediği tespit edilen mükellefe ait ilgili dönem beyannamelerinin internet ortamında muhasebeci olan davacı tarafından verilmesi nedeniyle davacının sahte belgelerden haberdar olduğu belirtilerek bu fiile iştirak ettiğinden bahisle dava konusu cezaların kesildiği görülmüş ise de, mükellef hakkında düzenlenen anılan vergi tekniği raporu ile mükellefin sahte fatura düzenlediğinin tespit edilmesine karşın, davacının adı geçen mükellefin sahte fatura düzenleme fiilini işlemesinden önce veya işlediği sırada yardım etmek suretiyle bu fiilin işlenmesini kolaylaştırdığı yönünde somut tespit ve delil bulunmadığı görülmüştür.
Ayrıca sahte fatura düzenleme fiilinin gerçekleşmesinden sonra anılan faturaların bir sonraki ay davacı tarafından beyannameye konu edilmesinin de Türk Ceza Kanunu’nun 39. maddesinde belirtilen yardım etme tanımına uymadığı anlaşılmaktadır.
Davacının …’un sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğine ilişkin somut tespit bulunmaması ve iştirakin Kanun’da öngörülen koşullarının oluşmaması nedeniyle asıl mükellefin işlediği vergi ziyaı suçuna iştirak ettiğinin kabulü suretiyle kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Mahkeme bu gerekçeyle cezayı kaldırmıştır.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin, 20/03/2018 tarih ve E:2014/9162, K:2018/1541 sayılı kararı:
Davacının muhasebeciliğini yaptığı … hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda, 19/10/2012 tarihli yoklamada işyerinin kira ve 120 metrekare olduğu, büro demirbaşlarının bulunduğu, hiçbir emtianın bulunmadığı ve işçi çalıştırmadığı, 21/02/2013 tarihli yoklamada mükellefin nerede olduğunun bilinmediği ve adreste muhasebecisi olan …’ın faaliyet gösterdiği, 22/02/2013 tarihinde ikamet adresinde yapılan yoklamada ilgili adresten 6-7 ay önce ayrıldığının saptandığı, işletme defteri tasdik bilgilerine ulaşılamadığı, 2013 yılında hiç beyanname vermediği, ödenmesi gereken vergi borcu tutarının 6.275,44 TL olduğu ve hiç vergi ödemediği, Ba-Bs formlarının analizinde, kısa zamanda yüksek tutarda satışları olmasına rağmen bu satışları karşılayacak alış bildirimi yapmadığı, mükellefiyetinin 31/12/2012 yılında re’sen terk ettirildiği, terk tarihinden sonra 2013 yılında fatura düzenlemesine rağmen beyanname vermediği, davacının internet ortamında adı geçen şahsın beyannamelerini gönderdiği, davacı tarafından imzalanan ve rapora ekli tutanakta davacının bu şahsın işyerini gördüğünü belirttiği şeklinde tespitlere yer verilmiştir.
Davacı hakkındaki sözü edilen saptamalar, davacının adı geçen şahsın vergi kaybına yol açan ve 359. madde kapsamındaki sahte fatura kullanma eylemine iştirak ettiğini kanıtlar nitelikte olup davacı adına bir kat vergi ziyaı cezası kesilmesinde hukuka aykırılık görülmediğinden, yazılı gerekçeyle verilen Vergi Mahkemesi kararının bozulması gerekmiştir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı sayılı ısrar kararı:
Mahkeme, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı hakkında düzenlenen raporda davacının, muhasebecilik hizmetlerini yürüttüğü ve hakkında sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediği yönünde vergi tekniği raporu bulunan … tarafından işlenen kaçakçılık suçuna iştirak ettiği hususunun açıkça ortaya konulduğu, bu nedenle davacı adına kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığından aksi yönde verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI :Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan ısrar kararı, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin REDDİNE,
2- … Vergi Mahkemesinin, … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının ONANMASINA,
2577 sayılı Kanunun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 23/09/2020 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.


X – KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Üçüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.